פסק-דין בתיק בש"א 383/05

התובענה והבקשה לדחייתה על הסף

1.         בתובענה הנדונה, שהוגשה כהמרצת פתיחה, עותר המבקש, יורם יזדי, למתן פסק-דין הצהרתי, שיכריז כי שומת מס-הכנסה שנערכה לו ביום 22.11.01 לשנות המס 1997-1999, וכן צו השומה שניתן בעקבותיה ביום 17.11.02, בטלים מעיקרם, זאת מחמת הוצאתם, על-פי הנטען, על-סמך נתונים חסרי בסיס, בהליך פגום ותוך הסתמכות על עובדות כוזבות.

2.         לפניי בקשת המשיב, פקיד השומה ירושלים, לדחיית התובענה על הסף משני טעמים. הטעם הראשון הנו חוסר סמכות עניינית של בית-המשפט זה ליתן את הסעד המבוקש בהליך של תובענה אזרחית, הואיל והמבקש לא נקט בהליכים הספציפיים הקבועים בחוק לערעור על שומת המס, ועל-כן השומה שנקבעה לו הנה סופית. הטעם השני, החלופי, הוא קיומו של מעשה בית-דין ביחס לשומה שנקבעה למבקש ולבקשה להארכת מועד להגשת ערעור על השומה, זאת בעקבות פסק-הדין בה"פ 1349/02 בבית-משפט זה, ופסק-הדין של בית-המשפט העליון בע"א 7650/03, אשר סתמו את הגולל על אפשרותו של המבקש להגיש ערעור על השומות לשנים הנ"ל.

הרקע להגשת התובענה והשתלשלות ההליכים עד הלום

3.         ביום 17.11.02 הוצאה למבקש שומה בצו (להלן - צו השומה), לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה  [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן - הפקודה). על-פי צו השומה, התגלו בדיווחיו של המבקש הפרשי-הון בלתי מוסברים, אשר נוצרו בין השנים 1992-1999. הפרשי ההון חושבו על-פי הצהרות ההון שהגיש המבקש למשיב בשנת 1991 ובשנת 1999.

הדרך לערער על צו שומה הנה בהגשת ערעור לבית-המשפט המחוזי, בהתאם לסעיף 153 לפקודה, אך כפי שיבואר להלן, המבקש לא הגיש ערעור כאמור במועד, ובקשותיו להארכת המועד נדחו.

4.         בגדרה של תובענה בהמרצת פתיחה - ה"פ 1349/02 - שהוגשה ביום  19.12.02, עתר המבקש לביטול צו השומה, ובנוסף ולחלופין - להארכת המועד להגשת ערעור מס הכנסה. באותו הליך טען המבקש, בין-השאר, כי צו השומה הוצא שלא כדין ובזדון, בהליך בלתי תקין הגובל בעבירות פליליות מצד פקידי מס הכנסה, אשר חברו, על-פי הנטען, לפגוע בו ובמשפחתו, ומבלי לתת לו הזדמנות להשמיע טענותיו ולהשיג על השומה ושיעורה.

ביום 23.12.02, בסמוך להגשת התובענה בה"פ 1349/02, האריך בית-המשפט את המועד להגשת השגה על גובה השומה עד להחלטה אחרת, וביקש את תגובת פקיד השומה לבקשה. לאחר קבלת תגובת הפרקליטות ניתנה על-ידי בית-המשפט (כב' השופטת בן-עמי) החלטה ביום 9.1.03, כדלהלן: "דין הבקשה להארכת מועד להידחות... אך יחד עם זאת לפנים משורת הדין ובהתייחס לנסיבות כפי שהן עולות מהבקשה, מוארך המועד להגשת הערעור על צו השומה עד ליום 30.1.03". בקשה שהגיש המבקש לביטול ההחלטה האמורה ושינויה, נדחתה ביום 13.1.03. המערער לא הגיש ערעור על צו השומה במועד שנקצב לו על-ידי בית-המשפט, ובחר להמשיך בניהול התובענה, שהועברה לשמיעה לפני מותב אחר (כב' השופט  חבש).

ביום 14.8.03, לאחר שמיעת טיעוני הצדדים בה"פ 1349/02, דחה בית המשפט (כב' השופט חבש) את התובענה אגב חיובו של המבקש בהוצאות בסך 10,000 ש"ח. בפסק-הדין צוין, בין-היתר, כי אין למבקש אלא להלין על עצמו משלא טרח להגיש ערעור על צו השומה, הן במועד שנקבע בחוק, והן בתקופת הארכה שניתנה לו על-ידי בית-המשפט עד ליום 30.1.03.

5.         על פסק-הדין בה"פ 1349/02 הגיש המבקש ערעור לבית-המשפט העליון בתיק ע"א 7650/03. בה בעת, פנה המבקש לבית-המשפט המחוזי פעם נוספת באותו עניין, והגיש בקשה שנייה להארכת מועד להגשת הערעור (בש"א 4877/04). הבקשה הועברה לרשם (כב' השופט שפירא), אשר החליט להאריך המועד במעמד צד אחד. בדיון שהתקיים במעמד שני הצדדים ביום 21.3.04 ביטל הרשם את ההחלטה האמורה,  והוסיף וקבע כי ההליכים בבקשה להארכת מועד יעוכבו עד להכרעה בערעור התלוי ועומד בבית-המשפט העליון על ההליך הראשון. בין מועד ההחלטה הראשונה במעמד צד אחד לבין מועד ביטולה, הספיק המבקש להגיש במזכירות בית-המשפט את הערעור על השומה. ביום 12.5.03 דחה הרשם את בקשת המבקש לקבל את ערעור המס שהגיש מחמת העדר נימוקי שומה מטעם פקיד המשיב. ערעור שהגיש המבקש לבית-משפט זה על החלטת הרשם נדחה, בנימוק שהחלטת הרשם לעכב את הדיון עד להכרעת בית-המשפט העליון "מקפלת בחובה - כדבר המובן מאליו - הארכה של המועד להגשת נימוקי שומה מטעם המשיב" (ע"א (י-ם) 5378/04).

6.         ביום 28.10.04 דחה בית-המשפט העליון (כב' הנשיא ברק וכב' השופטים פרוקצ'יה וג'ובראן) בע"א 7650/03 את ערעורו של המבקש על פסק-הדין בה"פ 1349/02, וחייבו בתשלום הוצאות בסך 7,000 ש"ח. בפסק-הדין קבע בית-המשפט העליון: " המערער מלין על שלא נשמע - לא בפני המפקח ולא בפני בית-המשפט. טענה זו אנו דוחים. כפי שעולה מהחומר הרב שלפנינו, התנהלותו של המערער הייתה תמוהה; הוא לא ניצל הזדמנויות שונות שניתנו לו להשמיע טענותיו. לא מצאנו פגם בפסק-הדין, ואנו דוחים את הערעור". 

7.         למחרת מתן פסק-הדין בבית-המשפט העליון, הגיש המבקש לרשם בית-משפט זה בקשה נוספת למתן פסק-דין בערעור השומה (שכאמור, הוגש בשעתו במזכירות בית-המשפט בטרם בוטלה החלטתו הראשונה של הרשם), בנימוק שהמשיב לא הגיש נימוקי שומה כנדרש בחוק. הרשם (כב' השופט שפירא) דחה הבקשה בקבעו, כי "פסק-דינו של בית-המשפט העליון ... שם סוף פסוק להליכים השונים שהוגשו על-ידי המערער". ערעור שהגיש המבקש על החלטת הרשם נדחה ביום 18.1.05 על-ידי בית-משפט זה (כב' השופט ענבר) בע"א (י-ם) 5730/04, אגב חיובו של המבקש בהוצאות בסך 7,000 ש"ח, זאת משני טעמים: הראשון - הואיל ונוכח ביטול הרשם את החלטתו הראשונה שניתנה במעמד צד אחד, לא נותר תלוי ועומד בבית-המשפט ערעור מס הכנסה שהוגש כדין; והשני - היות ש"בפסק-דינו של בית-המשפט העליון יש כדי לשים סוף להליכים".

8.         בין לבין, ניהל המבקש הליך נוסף בבית-משפט זה בה"פ 3209/04, שבו עתר לפסק-דין שיצהיר, כי בשעתו הושג הסכם בינו לבין פקיד השומה לפיו ויתר האחרון על דרישתו ממנו להגיש הצהרת הון לשנת 1995. ביום 4.11.04, דהיינו - כשבוע לאחר מתן פסק-הדין בבית-המשפט העליון, ניתן בה"פ 3209/04 (ע"י כב' השופטת מזרחי) פסק-דין, שבו נקבע כי ביום 26.6.01 הושג בין המבקש למשיב הסכם, לפיו פקיד השומה יחדל מלדרוש מהמבקש הצהרת הון לשנת 1995 תמורת תשלום של 6,000 ש"ח.

9.         ביום 23.12.04, כחודש וחצי לאחר מתן פסק-הדין ההצהרתי בה"פ 3209/04, הגיש המבקש את התובענה הנדונה בה"פ 3485/04, למתן פסק-דין הצהרתי, לפיו השומות שנערכו לו בטלות מעיקרן, זאת בשל אותם פגמים נטענים שהועלו על-ידו בעבר בה"פ 1349/02 ובע"א 7650/03 בבית-המשפט העליון. המבקש טען בתובענה, כי משנדחו בקשותיו להארכת מועד להגשת ערעור מס הכנסה, עותר הוא לפסק-דין הצהרתי שיכריז על בטלות מעיקרא של צו השומה שהוצא לו. הוא חזר והעלה בתובענה את הטענות שהשמיע בעבר בה"פ 1349/02 ובערעור בבית-המשפט העליון בע"א 7650/03 כנגד תקינות הליכי הוצאת השומה. בין-השאר טען המבקש, כי קביעתו של פקיד השומה במסגרת ההנמקה לקביעת השומה הנדונה, לפיה המבקש לא הגיש הצהרת הון לשנת 1995, הייתה קביעה שגויה, זאת נוכח פסק-הדין ההצהרתי שניתן בה"פ 3209/04 (על-ידי כב' השופטת מזרחי), המהווה לדידו פלוגתא פסוקה בנדון. לטענתו, ההכרעה בפלוגתא האמורה בפסק-הדין האחרון, מאפשרת לו לשטוח מחדש את כל טענותיו כנגד הליך הוצאת השומה, זאת במסגרת תובענה לפסק-דין הצהרתי שיכריז על בטלותה. 

טיעוני פקיד השומה בבקשתו לדחיית התובענה על הסף

10.          המשיב עותר לדחיית התובענה על הסף, הן משום שהמבקש לא נקט בהליכים הקבועים בחוק לערעור על השומה, ועל כן השומה שנקבעה לו היא סופית, והן מחמת קיומו של מעשה בית-דין ביחס לשומה שנקבעה למשיב ולבקשה להארכת מועד להגשת ערעור על השומה. למעלה מן הנדרש, ביקש המשיב לדחות את טענות המבקש גם לגופו של עניין. לטענת המשיב, צו השומה שהוצא למבקש התבסס על השוואת ההון המוצהר של המבקש ליום 31.12.99 לעומת ההון המוצהר של המבקש ליום 31.12.91. מהשוואה זו עלה, כי נוצר אצל המבקש גידול הון בלתי מוסבר, ובהתאם לדין ראה פקיד השומה בגידול ההון הכנסה נוספת של הנישום אשר לא דווחה. המשיב ייחס את גידול ההון כהכנסה של המבקש בשנים 1997-1999, הואיל והשומות לשנים אלו היו עדיין פתוחות, והדבר התיישב, לטענתו, עם ההלכה שנפסקה בע"א 3654/96 גלם נ' פקיד שומה כפר-סבא, פ"ד נד(2), 673.  יחד עם צו השומה שלח המשיב למבקש את פירוט הנימוקים לקביעת השומה, וביניהם הסביר, בין-השאר, כי לא היה חייב לבקש ממנו הסברים לגידול ההון שנוצר בשנים 1992-1999, מכיוון שהמבקש לא הגיש הצהרת הון ליום 31.12.95, למרות הזדמנויות שניתנו לו, סירב לשתף פעולה ולא המציא ספרי חשבונות ומסמכים כפי שנתבקש לעשות. המשיב מוסיף וטוען, כי אין בויתור של פקיד השומה על הצורך בהגשת הצהרת הון ליום 31.12.95 כדי להביא לבטלות השומה שהוצאה על בסיס השוואת הצהרות ההון שהוגשו ליום 31.12.95 וליום 31.12.99. הוא הדגיש, כי צו השומה אינו מסתמך על ההון של המבקש ליום 31.12.95, וכי הרלבנטיות היחידה של אי-הגשת הצהרת ההון לשנת 1995, וכן של הויתור עליה, היא לשאלה האם נעברה עבירה פלילית לפי סעיף 216 לפקודה. המשיב מוסיף וגורס, כי לפסק-הדין שניתן בה"פ 3209/04 (על-ידי כב' השופטת מזרחי), אין השפעה על צו השומה שהוצא למבקש. כפי שמצוין בצו השומה, הצו נסמך על שני טעמים נפרדים וחלופיים. הנימוק האחד - הוא אי-הגשת הצהרת הון לשנת 1995, והנימוק השני - המשמעותי מבין השניים - אי-ניצול ההזדמנויות הרבות שניתנו למבקש להשמיע טענותיו בפני פקיד השומה. בעניין הנימוק השני, שב והפנה המשיב לפסק-דינו של בית-המשפט העליון בע"א 7650/03, אשר דחה את טרוניותיו של המבקש, לפיהן לא ניתנו לו הזדמנויות להשמיע את טענותיו. עוד טוען ב"כ המשיב, כי בעניין קביעתו של פקיד השומה, לפיה המבקש לא ניצל את ההזדמנויות שניתנו לו להשמיע את טענותיו, קיים ממצא עובדתי, הן בפסק-הדין של בית-המשפט המחוזי והן בפסק-הדין של בית-המשפט העליון. בהשלמת טיעונים בעל-פה הדגיש ב"כ המשיב, כי עתירתו העיקרית בבקשה זו היא לסלק את התובענה על הסף, הואיל והדרך היחידה שבה יכול המבקש לערער על ההליך שבו נקבע צו השומה הנה באמצעות הגשת ערעור מס הכנסה, לפי הפקודה. עוד הבהיר, כי הטענה בדבר מעשה בית-דין הנה אך טענה חלופית, ובהקשר זה טען כי משעתר המבקש במסגרת ה"פ 1349/02 לביטול צו השומה, ולחלופין - להארכת המועד להגשת ערעור מס ההכנסה, ומשנדחתה תביעתו בפסק-דינו של כב' השופט חבש, ומשנדחה אף ערעורו בבית-המשפט העליון - קיים מעשה בית-דין בנושא העילה שביסוד התובענה הנדונה.

עיקר טיעוני המבקש

11.       המבקש מבהיר, כי לא היה לו מנוס אלא להגיש את התובענה הנדונה למתן פסק-דין הצהרתי בדבר בטלות צו השומה, הואיל ובתי-המשפט בערכאה הדיונית בה"פ 1349/02 ובערכאת הערעור בע"א 7650/03 דחו את בקשותיו להארכת מועד להגשת ערעור מס הכנסה. הוא טוען, כי בית-המשפט המחוזי שגה בפסק-הדין האמור, משנמנע מלדון במרבית הטענות שהועלו על-ידו בעתירתו העיקרית - לביטול צו השומה, והחלופית - להארכת מועד להגשת ערעור מס הכנסה. כן מלין המבקש על פסק-דינו של בית-המשפט העליון, אשר דחה את ערעורו. לגרסתו, פסקי-הדין האמורים פגעו בזכות היסוד שלו לפנות לערכאות על-מנת לתקוף את צו השומה שהומצא לו. ואולם, לשיטתו, אין בפסקי-הדין הללו כדי לחסום את דרכו מלהגיש את התובענה הנדונה, שבה אין הוא מבקש לתקוף את השומה עצמה, אלא להכריז על בטלותה מעיקרא בשל פגמים שנפלו בהוצאתה ובהליך ההשגה. את האפשרות להגיש תובענה אזרחית להכרזה על בטלות השומה, סומך המבקש על פסק-הדין ברע"א 1351/00 פקיד שומה ירושלים נ' ארגון המנונייט המרכזי (תק-על 2000(3), 907), אשר לשיטתו מאפשר במקרים חריגים להגיש תובענה אזרחית כנגד תוקפה של שומות מס. בנוסף גורס המבקש, כי פסקי-הדין בה"פ 1349/02 ובע"א 7650/03 אינם מהווים מעשה בית-דין בזיקה לתובענה הנדונה, שכן בית-המשפט המחוזי לא דן בתובענה בה"פ 1349/02 לגופה, אלא ראה אותה אך כבקשה להארכת מועד להגשת ערעור על צו השומה, ונמנע מלהכריע במרבית המחלוקות שהועלו בה. עוד טוען המבקש, כי פסק-דינו של בית-משפט זה  בה"פ 3209/04 (שניתן על-ידי כב' השופטת מזרחי) מהווה נסיבה חדשה שיש בה כדי להביא לשינוי צו השומה, וגם מטעם זה אין בפסקי-הדין הקודמים כדי לחסום  את דרכו מלעתור בתובענה הנדונה לפסק-דין הצהרתי שיכריז על בטלות הצו וההליך שבו ניתן. לגרסתו, פסק-הדין בה"פ 3209/04 אף יוצר כיום השתק פלוגתא בכל הנוגע להכרעה במחלוקת העובדתית באותו הליך, משנקבע כי הוסכם בינו לבין פקיד השומה על ביטול הדרישה להגשת הצהרת הון לשנת 1995, ולטעמו קביעה זו מהווה נסיבה חדשה המצדיקה ליתן לו יומו בבית-המשפט פעם נוספת, חרף פסקי-הדין בה"פ 1349/02 וע"א 7650/03. ב"כ המבקש מציין, כי נוכח קביעתו של בית-המשפט העליון, לפיה ניתנה למבקש הזכות להגיש ערעור מס ההכנסה והוא לא ניצל הזדמנות זו, חסומה כיום לפניו הדרך להגיש ערעור מס ההכנסה, ועל-כן בלית ברירה נאלץ להגיש את התובענה הנדונה למתן פסק-דין הצהרתי בדבר בטלותה של השומה, זאת על-מנת להסיר העוול שנגרם לו, לטענתו, בהליכים הקודמים. במענה לשאלות בית-המשפט ציין ב"כ המבקש, כי בתובענה הנדונה מבקש הוא לבטל את צו השומה, מאותם טעמים שביקש לבטל את צו השומה בתובענה שהגיש בה"פ 1349/02. הוא הבהיר והדגיש, כי התובענה מוגשת לא רק מחמת קביעתה של כב' השופטת מזרחי בה"פ  3209/04, בדבר ההסכם בעניין הצהרת ההון לשנת 1995, אלא בשל כל שרשרת הליקויים שעמדה ביסוד הוצאת צו השומה, שעליה הלין עוד בתביעתו הקודמת לביטול הצו.

דיון